Datos de la consulta
- Consulta nº: 970
- Fecha: 15 de agosto de 1994
- Órgano: Dirección General de Coordinación con las Agencias Territoriales
NORMATIVA:LEY 39/1988: Arts. 79.1, 80.1 y 86.1.R.D. LEG. 1175/1990:INSTRUCCIÓN:
Reglas 2ª, 3ª.1; 5ª.2.A); 8ª y 10ª.2.
TARIFAS:
Epígrafes 833.2 y 849.7 y Grupo 834, todos de la Sección 1ª.
Descripción – Tema
Tributación de determinadas operaciones de promoción, intermediación y gestión inmobiliaria relacionadas con derechos reales de superficie.A)
Cuestiones planteada y contestaciones
La entidad consultante desarrolla su actividad de la siguiente manera:
1. Adquiere derechos reales de superficie sobre terrenos, por un período de tiempo determinado con el fin de ceder los mismos a otra empresa, o bien realiza las gestiones necesarias para la puesta en contacto y acuerdo de negocio entre el propietario de un terreno y una compañía en cuyo favor aquél constituye un derecho real de superficie sobre el mismo, con objeto, en ambos casos de instalar una estación de servicio sobre el terreno mencionado para la explotación de la misma durante el período de tiempo determinado.
Por lo que se refiere a la actividad descrita en el punto
1 de la cuestión planteada, es preciso distinguir, a su vez, las dos modalidades en que aquélla puede ser ejercida y por tanto habrá que diferenciar la actividad, por un lado, cuando la Entidad consultante Adquiere los derechos reales de superficie y los cede a terceros posteriormente y, por otro, cuando dicha Entidad no adquiere derecho real alguno y simplemente se limita a servir de intermediaria entre el propietario del terreno y la empresa que constituye en su propio nombre un derecho real de superficie sobre aquél.
A) Adquisición de un derecho real de superficie sobre un terreno, por un período de tiempo determinado, con el fin de ceder, mediante precio, el derecho mencionado a otra empresa, la cual construirá sobre dicho terreno, por sí o mediante terceros, una estación de servicio para la explotación de la misma durante el período determinado.
1º. Como resulta de los artículos 79.1 y 80.1 de la Ley
39/1988,, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, así como de la Regla 3ª.1 de la Instrucción, aprobada junto con las Tarifas del Impuesto por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, constituye el hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del impuesto; a tal efecto se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga ordenación por cuneta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción de bienes y servicios.
En consecuencia, para que una actividad sea considerada como económica y, por ende, su ejercicio constitutivo del hecho imponible del tributo en estudio se requiere:
– que dicha actividad suponga ordenación de medios de producción y/o recursos humanos con un fin determinado;
– que dicho fin sea, precisamente, la intervención en la producción o distribución de bienes y servicios.
– que la referida ordenación se haga por cuenta propia.
Por otra parte, es irrelevante a los efectos del impuesto que la actividad en cuestión se ejercite o no habitualmente y que con su ejercicio se persiga o no la obtención de un lucro económico.
Conviene insistir sobre el hecho resultante de la normativa anteriormente analizada, de que no es imprescindible el que una actividad económica se encuentre expresamente especificada en las Tarifas del impuesto para que su ejercicio quede sujeto al mismo. Por ello, la Regla 8ª
de la Instrucción dispone que «las actividades empresariales, profesionales o artísticas, no especificadas en las Tarifas, se clasificarán provisionalmente, en el grupo o Epígrafe dedicado a actividades no clasificadas en otras partes
(n.c.o.p.) a las que por su naturaleza se asemejen y tributaran por la cuota correspondiente al referido grupo o Epígrafe de que se trate», añadiendo que «si la clasificación prevista en el párrafo anterior no fuera posible, las actividades no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o Epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán por la cuota asignada a ésta».
2º. Sentado lo anterior, corresponde a continuación entrar en el estudio del tema planteado por la consultante que, con relación a la actividad reseñada, se circunscribe a determinar si dicha actividad debe o no entenderse como actividad económica y, supuesto de que así sea, dónde debe considerársela clasificada a efectos de tributación en el Impuesto que nos ocupa. Ello conlleva el examen de la naturaleza de la actividad desarrollada.
Por lo que se refiere a esta cuestión, cabe indicar que la actividad de referencia consiste en la cesión, previa su adquisición, de un derecho real de superficie sobre un terreno con el fin de que la empresa cesionaria realice la instalación de una estación de servicio en el mismo, lo cual significa que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 334
del Código Civil que asimila a un bien inmueble «las servidumbres y demás derechos reales sobre bienes inmuebles», estamos ante una operación de transmisión de un bien inmueble. Descrita así la actividad, cabe indicar, respecto de la misma, lo siguiente:
a) La actividad reviste todas las características que permiten definirla como una suerte de promoción inmobiliaria.
b) La referida promoción inmobiliaria constituye una actividad económica, toda vez que en ella se dan las tres notas definitorias de este tipo de actividades, esto es, que se realice una ordenación de medios de producción y/o elementos humanos, que tal ordenación se realice por cuenta propia y que el fin de dicha ordenación sea intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios.
3º. Resumiendo lo expuesto resulta que:
a) La actividad ejercida es una actividad económica.
b) Dicha actividad consiste en una promoción inmobiliaria.
c) Tal promoción inmobiliaria lo es únicamente de edificaciones, ya que no puede hablarse de promoción de terrenos porque en la cesión de un derecho real de superficie no se transfiere la propiedad de terreno alguno.
De ello se concluye lo siguiente:
– Primeramente, el ejercicio de la actividad económica reseñada constituye un hecho imponible del Impuesto sobre actividades Económicas.
– En segundo lugar, y por razón del contenido de dicha actividad, ésta es definible como promoción inmobiliaria.
– En tercer término y toda vez que el objeto de esa promoción consiste en el derecho a edificar sobre suelo ajeno una estación de servicio, cabe indicar que nos encontramos ante una promoción de edificaciones, por lo que procede la práctica, conforme a lo dispuesto en la Regla 2ª de la Instrucción, de la correspondiente declaración de alta y tributación por la misma.
– En cuarto lugar, al no estar dicha actividad clasificada específicamente en las Tarifas del impuesto (por cuanto que las rúbricas del Grupo 833 de la Sección 1ª de las mismas no se refieren expresamente a la cesión de derechos reales de superficie) procede la inclusión provisional de la misma, de conformidad con lo dispuesto en la Regla 8ª de la Instrucción, en la rúbrica correspondiente a la actividad que más se asemeje, la cual, a criterio de este Centro Directivo, es el Epígrafe 833.2 de la Sección 1ª.
– En quinto lugar, la cuota asignada a dicho Epígrafe, según la modificación introducida por el articulo 78.1.13.
de la Ley 31/1991, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1992, se segrega en dos partes, una de carácter fijo, que se exigirá en todo caso, y otra de carácter variable, en función de los metros cuadrados edificados o por edificar vendidos.
4º. Como consecuencia de lo anteriormente expuesto resulta que el sujeto pasivo:
Vendrá obligado a cursar el alta correspondiente por el referido Epígrafe 833.2 de la Sección 1ª satisfaciendo la respectiva parte de cuota de carácter fijo señalada en el mismo.
– En el año siguiente a aquél en que se efectúe la cesión del referido derecho real de superficie satisfará la correspondiente parte de cuota de carácter variable en función de los metros cuadrados de edificación de que conste la estación de servicio a construir; si existieran dos o más plantas en la misma se tendrá por superficie edificada la de todas las plantas.
Por último, debe recordarse que las cuotas de esta actividad son municipales por lo que el ámbito territorial de ejercicio que su pago permite es, exclusivamente, el señalado en la Regla 10ª.2.
B) Gestionar todas las operaciones necesarias para la puesta en contacto y acuerdo de negocio entre el propietario de un terreno y una empresa interesada en instalar una estación de servicio en el terreno mencionado, constituyendo aquél en favor de dicha empresa un derecho real de superficie sobre el mismo.
Esta segunda actividad consiste básicamente en la prestación de un servicio de intermediación entre el propietario de un terreno y una determinada empresa para la constitución de un derecho real de superficie sobre dicho terreno a favor de la citada empresa.
En consecuencia, y teniendo en cuenta las consideraciones hechas con referencia a los derechos reales de superficie en el apartado A) anterior, cabe señalar aquí que el sujeto pasivo, por el ejercicio de esta actividad, deberá
matricularse y tributar por el Grupo 834 de la Sección 1ª de las Tarifas, que clasifica los «servicios relativos a la propiedad inmobiliaria y a la propiedad industrial», ya que el mismo comprende a «intermediarios en la compra, venta o arrendamiento de terrenos, así como en la compra, venta, construcción o arrendamiento de inmuebles o parte de inmuebles, no asumiendo riesgos propios y operando por cuenta de terceros…».
Por otro lado, de acuerdo con lo dispuesto en la Regla
5ª.2 de la Instrucción antes referida, el lugar de realización de las actividades empresariales, cuando se ejerzan en local determinado, será el término municipal en el que el local esté situado, entendiéndose que se ejercen en local determinado las actividades de prestación de servicios, siempre que los mismos se presten efectivamente desde un establecimiento.
Asimismo, en el último párrafo de la letra A) de la citada Regla 5ª.2 de la Instrucción se establece que todas las actuaciones que lleven a cabo los titulares de actividades empresariales que se ejerzan en local determinado, se entienden realizadas en los locales correspondientes.
De todo lo expuesto anteriormente, y refiriéndonos al caso concreto que aquí se plantea, resulta que el lugar de realización de la actividad de prestación de servicios de intermediación reseñado, será el término municipal en el que esté situado el establecimiento desde el cual se prestan efectivamente los servicios, entendiéndose realizadas en dicho establecimiento todas las actuaciones que lleve a cabo el sujeto pasivo.
En definitiva, la empresa a que se refiere la consulta deberá causar alta en la matricula del impuesto y tributar por aquel Municipio en que esté ubicado el establecimiento desde el que presta sus servicios, no estando obligada a satisfacer otras cuotas en aquellos municipios en los que no disponga de local, aunque en los mismos se desarrolle la actividad de servicios relativos a la propiedad inmobiliaria.
2. Tramita la obtención de las autorizaciones administrativas necesarias para la instalación de la referida estación de servicio a nombre de la empresa cesionaria del derecho real de superficie, en el primer caso reseñado, o bien de la compañía superficiaria, en el segundo, esto es, licencia municipal de obras, aprobación del proyecto industrial, inscripción en los Registros correspondientes, etcétera.
En base a lo expuesto, desea que se le indique si tales actividades constituyen el hecho imponible del impuesto y en caso afirmativo, la clasificación que corresponde a las mismas en las Tarifas.
En cuanto a la segunda vertiente de su actividad, esto es, la tramitación y gestión de las autorizaciones administrativas necesarias para la instalación de la estación de servicio (licencia municipal de obras, aprobación del proyecto industrial, inscripción en Registros, etc.) ha de indicarse que el sujeto pasivo deberá matricularse y tributar por el Epígrafe 849.7 de la Sección 1ª de las Tarifas, que clasifica los «servicios de gestión administrativa».
Cabe reproducir aquí lo ya expuesto para la actividad de servicios relativos a la propiedad inmobiliaria en el apartado B) anterior, en relación con el lugar de realización de esta otra actividad de servicios y, en consecuencia, la Entidad consultante deberá tributar por el referido Epígrafe
849.7 de la Sección lª, únicamente en el municipio o municipios en el que esté ubicado el local desde el que presta sus servicios.
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